考點(diǎn)三：固定資產(chǎn)后續(xù)支出

一、資本化的后續(xù)支出

與固定資產(chǎn)有關(guān)的更新改造等后續(xù)支出，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本，同時(shí)將被替換部分的賬面價(jià)值扣除。

注意：往往要通過“在建工程”科目進(jìn)行核算。資本化后續(xù)支出的三個(gè)階段：將固定資產(chǎn)賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入在建工程；歸集在建工程成本；在建工程轉(zhuǎn)回到固定資產(chǎn)，重新計(jì)提折舊。

二、費(fèi)用化的后續(xù)支出

與固定資產(chǎn)有關(guān)的修理費(fèi)用等后續(xù)支出，不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同情況分別在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用或銷售費(fèi)用等。只有專設(shè)銷售機(jī)構(gòu)使用的固定資產(chǎn)發(fā)生的日常修理費(fèi)用計(jì)入銷售費(fèi)用，其他固定資產(chǎn)的日常修理費(fèi)用都計(jì)入管理費(fèi)用。

注意：在具體實(shí)務(wù)中，對(duì)于固定資產(chǎn)發(fā)生的下列各項(xiàng)后續(xù)支出，通常的處理方法為：

1.固定資產(chǎn)日常修理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。

2.固定資產(chǎn)改良支出（改擴(kuò)建支出），應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)賬面價(jià)值。

【注意】若用新部件替換原有部件，則新部件的價(jià)值應(yīng)計(jì)入在建工程成本，原有部件的賬面價(jià)值要從在建工程轉(zhuǎn)出。原部件若沒有價(jià)值，則計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出；若有價(jià)值，則計(jì)入原材料等科目。做題時(shí)若題目條件給出的是原有部件的原值，則還應(yīng)按整個(gè)固定資產(chǎn)的年限、殘值按比例計(jì)算出原有部件的折舊，從而計(jì)算被替換部件的賬面價(jià)值。

3.如果不能區(qū)分是固定資產(chǎn)修理還是固定資產(chǎn)改良，或固定資產(chǎn)修理和固定資產(chǎn)改良結(jié)合在一起，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)判斷，與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，是否滿足固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件。如果該后續(xù)支出滿足了固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件，后續(xù)支出應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)賬面價(jià)值；否則，后續(xù)支出應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。比如，某公司辦公樓墻體貼了一層玻璃，美化了辦公環(huán)境。到底是資本化還是費(fèi)用化？需要會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。假如玻璃成本較高，花費(fèi)700-800萬元，金額較大，盡管我們不能直接判斷貼了玻璃后是否增加了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益流入，應(yīng)將其作為資本化支出處理。

一般地，后續(xù)支出金額較小、改良與修理的界限也較模糊時(shí)，就簡(jiǎn)化核算直接計(jì)入當(dāng)期損益。

4.融資租入固定資產(chǎn)發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出，比照上述原則處理。

5.經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出，應(yīng)通過“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目核算，并在剩余租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用合理的方法進(jìn)行攤銷。

【例題1·單選題】某企業(yè)為延長(zhǎng)甲設(shè)備的使用壽命，2009年10月份對(duì)其進(jìn)行改良，11月份完工，改良時(shí)發(fā)生相關(guān)支出共計(jì)32萬元，估計(jì)能使甲設(shè)備延長(zhǎng)使用壽命3年。根據(jù)2009年10月末的賬面記錄，甲設(shè)備的原賬面原價(jià)為200萬元，采用直線法計(jì)提折舊，使用年限為5年，預(yù)計(jì)凈殘值為0，已使用兩年，兩年后計(jì)提減值準(zhǔn)備30萬元。被替換部分的賬面原值為50萬元。

要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列問題。

1.2009年10月，固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入改良時(shí)“在建工程”的入賬價(jià)值是（　）萬元。

A.160 B.120 C.90 D.200

『正確答案』C

『答案解析』200-40×2-30=90（萬元）

2.2009年11月，改良完成后固定資產(chǎn)入賬價(jià)值為（　）萬元。

A.182 B.92 C.150 D.32

『正確答案』B

『答案解析』200-40×2-30+32-（50-50/5×2）=92（萬元）

『拓展』本題還可以問2009年11月改良完成后當(dāng)年計(jì)提的折舊，這就考核了固定資產(chǎn)改良后折舊的計(jì)算。

【例題2·單選題】2009年3月31日，甲公司采用出包方式對(duì)某固定資產(chǎn)進(jìn)行改良，該固定資產(chǎn)賬面原價(jià)為3600萬元，預(yù)計(jì)使用年限為5年，已使用3年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，采用年限平均法計(jì)提折舊。甲公司支付出包工程款96萬元。2009年8月31日，改良工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并投入使用，預(yù)計(jì)尚可使用4年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，采用年限平均法計(jì)提折舊。2009年度該固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提的折舊為（?。?。

A.128萬元 B.180萬元 C.308萬元 D.384萬元

『正確答案』C

『答案解析』前3個(gè)月折舊=（3600÷5）×3/12=180萬元，后4個(gè)月折舊=[（3600/5×2+96）÷4]×4/12=128萬元，全年折舊=180+128=308萬元。

【例題3·單選題】甲公司自行建造某項(xiàng)生產(chǎn)用大型設(shè)備，該設(shè)備由A、B、C、D四個(gè)部件組成。建造過程中發(fā)生外購設(shè)備和材料成本7320萬元，人工成本1200萬元，資本化的借款費(fèi)用1920萬元，安裝費(fèi)用1140萬元，為達(dá)到正常運(yùn)轉(zhuǎn)發(fā)生測(cè)試費(fèi)600萬元，外聘專業(yè)人員服務(wù)費(fèi)360萬元，員工培訓(xùn)費(fèi)120萬元。20×5年1月，該設(shè)備達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并投入使用。因設(shè)備剛剛投產(chǎn)，未能滿負(fù)荷運(yùn)轉(zhuǎn)，甲公司當(dāng)年度虧損720萬元。

該設(shè)備整體預(yù)計(jì)使用年限為15年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，采用年限平均法計(jì)提折舊。A、B、C、D各部件在達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)的公允價(jià)值分別為3360萬元、2880萬元、4800萬元、2160萬元，各部件的預(yù)計(jì)使用年限分別為10年、15年、20年和12年。按照稅法規(guī)定該設(shè)備采用年限平均法按10年計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零，其初始計(jì)稅基礎(chǔ)與會(huì)計(jì)計(jì)量相同。

甲公司預(yù)計(jì)該設(shè)備每年停工維修時(shí)間為15天。因技術(shù)進(jìn)步等原因，甲公司于20×9年1月對(duì)該設(shè)備進(jìn)行更新改造，以新的部件E代替了A部件。

要求：

根據(jù)上述材料，不考慮其他因素，回答下列第1至5題。

1.甲公司建造該設(shè)備的成本是（?。?。

A.12180萬元 B.12540萬元

C.12660萬元 D.13380萬元

『正確答案』B

『答案解析』設(shè)備的成本＝7320＋1200＋1920＋1140＋600＋360＝12540（萬元）

注意：外聘專業(yè)人員服務(wù)費(fèi)360萬元是為建造固定資產(chǎn)而外聘專業(yè)人員發(fā)生的服務(wù)費(fèi)，屬于直接費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本；員工培訓(xùn)費(fèi)120萬元可能是為使用固定資產(chǎn)而進(jìn)行員工培訓(xùn)發(fā)生的費(fèi)用，不屬于直接費(fèi)用，不計(jì)入固定資產(chǎn)成本。

2.下列關(guān)于甲公司該設(shè)備折舊年限的確定方法中，正確的是（?。?。

A.按照稅法規(guī)定的年限10年作為其折舊年限

B.按照整體預(yù)計(jì)使用年限15年作為其折舊年限

C.按照A、B、C、D各部件的預(yù)計(jì)使用年限分別作為其折舊年限

D.按照整體預(yù)計(jì)使用年限15年與稅法規(guī)定的年限10年兩者孰低作為其折舊年限

『正確答案』C

『答案解析』對(duì)于構(gòu)成固定資產(chǎn)的各組成部分，如果各自具有不同的使用壽命或者以不同的方式為企業(yè)提供經(jīng)濟(jì)利益,從而適應(yīng)不同的折舊率或者折舊方法,同時(shí)各組成部分實(shí)際上是以獨(dú)立的方式為企業(yè)提供經(jīng)濟(jì)利益。因此，企業(yè)應(yīng)將其各組成部分單獨(dú)確認(rèn)為單項(xiàng)固定資產(chǎn)。

3.甲公司該設(shè)備20×5年度應(yīng)計(jì)提的折舊額是（?。?。

A.744.33萬元 B.825.55萬元

C.900.60萬元 D.1149.50萬元

『正確答案』B

『答案解析』因20×5年1月設(shè)備達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，故當(dāng)年應(yīng)計(jì)提11個(gè)月的折舊。

A＝[12540×3360/（3360＋2880＋4800＋2160）]/10×11/12＝ 292.6（萬元）

B＝[12540×2880/（3360＋2880＋4800＋2160）]/15×11/12＝ 167.2（萬元）

C＝[12540×4800/（3360＋2880＋4800＋2160）]/20×11/12＝ 209（萬元）

D＝[12540×2160/（3360＋2880＋4800＋2160）]/12×11/12＝ 156.75（萬元）

合計(jì)＝825.55萬元

4.對(duì)于甲公司就該設(shè)備維修保養(yǎng)期間的會(huì)計(jì)處理，下列各項(xiàng)中，正確的是（?。?。

A.維修保養(yǎng)發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入設(shè)備的成本

B.維修保養(yǎng)期間應(yīng)當(dāng)計(jì)提折舊并計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用

C.維修保養(yǎng)期間計(jì)提的折舊應(yīng)當(dāng)遞延至設(shè)備處置時(shí)一并處理

D.維修保養(yǎng)發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在設(shè)備的使用期間內(nèi)分期計(jì)入損益

『正確答案』B

『答案解析』設(shè)備的維修保養(yǎng)費(fèi)屬于費(fèi)用化的后續(xù)支出，直接計(jì)入當(dāng)期損益。

5.對(duì)于甲公司就該設(shè)備更新改造的會(huì)計(jì)處理，下列各項(xiàng)中，錯(cuò)誤的是（?。?。

A.更新改造時(shí)發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益

B.更新改造時(shí)被替換部件的賬面價(jià)值應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)

C.更新改造時(shí)替換部件的成本應(yīng)當(dāng)計(jì)入設(shè)備的成本

D.更新改造時(shí)發(fā)生的支出符合資本化條件的應(yīng)當(dāng)予以資本化

『正確答案』A

『答案解析』更新改造時(shí)發(fā)生的支出符合資本化條件的應(yīng)當(dāng)予以資本化，故不能直接計(jì)入當(dāng)期損益，選項(xiàng)A不對(duì)。