J公司為服裝公司，在2014年5月店慶時(shí)進(jìn)行了一次促銷活動(dòng)：

購(gòu)買(mǎi)服裝滿399元，贈(zèng)送精美筆記本一本，該筆記本的外購(gòu)價(jià)格為35元/本;

購(gòu)買(mǎi)服裝滿899元，贈(zèng)送J公司生產(chǎn)的單肩包一只，該單肩包生產(chǎn)成本為70元，銷售價(jià)格為399元;

購(gòu)買(mǎi)服裝滿1599元，可以立減399元，并獲得會(huì)員卡，20元積分1分，10分可在下次消費(fèi)時(shí)抵扣現(xiàn)金1元;

所有購(gòu)買(mǎi)J公司服裝的消費(fèi)者都可以獲得一張折扣券，在2015年6月30日之前再次購(gòu)買(mǎi)可以憑券享有七折;

所有會(huì)員都會(huì)獲得J公司的100元抵用券，并將抽取2名會(huì)員贈(zèng)送四天三夜韓國(guó)行。

請(qǐng)問(wèn)：J公司的各種促銷中，在企業(yè)所得稅、流轉(zhuǎn)稅和個(gè)人所得稅上分別會(huì)產(chǎn)生哪些稅?如果處理不當(dāng)會(huì)帶來(lái)什么風(fēng)險(xiǎn)?是否有可以籌劃的方法?

　　案例分析：

1. 滿就送外購(gòu)產(chǎn)品(滿399就送外購(gòu)筆記本)

增值稅：

《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條第(八)項(xiàng)規(guī)定：“單位或者個(gè)體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人的，視同銷售貨物?！边@就意味著企業(yè)或個(gè)體工商戶發(fā)生有償捐贈(zèng)的商品不視同銷售貨物，繳納增值稅，如果發(fā)生無(wú)償贈(zèng)送貨物或商品的行為，則要視同銷售貨物，繳納增值稅。

而本方案下，對(duì)外贈(zèng)送筆記本行為是有償贈(zèng)送行為(也稱隨貨贈(zèng)送行為)，不應(yīng)視同銷售行為，不應(yīng)計(jì)算銷項(xiàng)稅額(本質(zhì)上筆記本的銷項(xiàng)稅額隱含在企業(yè)銷售滿399元的商品的銷項(xiàng)稅額當(dāng)中，只是沒(méi)有剝離出來(lái)而已。因此對(duì)于筆記本的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)允許其申報(bào)抵扣，贈(zèng)送筆記本時(shí)也不應(yīng)該單獨(dú)再次計(jì)算銷項(xiàng)稅額);不過(guò)筆記本是外購(gòu)的，其銷售收入和成本都是采購(gòu)成本35元，相關(guān)計(jì)算如下(假設(shè)產(chǎn)品售價(jià)為400元，產(chǎn)品成本為100元)：

應(yīng)納增值稅=(400÷1.17)×17% -(100÷1.17)×17% -35÷1.17×17%

但目前稅局和企業(yè)可能就該贈(zèng)送行為屬于“無(wú)償贈(zèng)送”還是“有償贈(zèng)送”發(fā)生爭(zhēng)議。實(shí)務(wù)中，如果發(fā)票貨物項(xiàng)目中不體現(xiàn)筆記本，且發(fā)票清單上也不顯示筆記本的，某些稅局偏向?qū)⒃摲N捐贈(zèng)認(rèn)定為無(wú)償贈(zèng)送行為，需要視同銷售，繳納增值稅。

企業(yè)所得稅：

根據(jù)國(guó)稅函[2008]828號(hào)的規(guī)定，對(duì)外贈(zèng)送筆記本需視同銷售合并計(jì)算企業(yè)所得稅，屬于外購(gòu)的資產(chǎn)，可按購(gòu)入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。因此J公司可按購(gòu)入價(jià)35元確定視同銷售收入。

　　個(gè)人所得稅：

根據(jù)財(cái)稅[2011]50號(hào)，企業(yè)在向個(gè)人銷售商品的同時(shí)給予贈(zèng)品不征個(gè)人所得稅。

2. 滿就送自產(chǎn)產(chǎn)品(滿899送自產(chǎn)單肩包)

增值稅：

同第1點(diǎn)，對(duì)外贈(zèng)送單肩包行為是有償贈(zèng)送行為，不應(yīng)視同銷售行為，不應(yīng)計(jì)算銷項(xiàng)稅額。

企業(yè)所得稅：

根據(jù)國(guó)稅函[2008]828號(hào)的規(guī)定，對(duì)外贈(zèng)送單肩包需視同銷售并計(jì)算企業(yè)所得稅。因單肩包為J公司自產(chǎn)，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對(duì)外銷售價(jià)格確定銷售收入，因此J公司至少應(yīng)按399元確認(rèn)視同銷售收入。

個(gè)人所得稅：

根據(jù)財(cái)稅[2011]50號(hào)，企業(yè)在向個(gè)人銷售商品的同時(shí)給予贈(zèng)品不征個(gè)人所得稅。

3. 滿1599元，可以立減399元，并獲得會(huì)員卡，20元積分1分，10分可在下次消費(fèi)時(shí)抵扣現(xiàn)金1元;

a) 滿1599元立減399元，屬于商業(yè)折扣銷售行為：

　　增值稅：

根據(jù)國(guó)稅發(fā)[1993]154號(hào)，納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅;如果將折扣額另開(kāi)發(fā)票，不論其在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。同時(shí)根據(jù)國(guó)稅函[2010]56號(hào)，銷售額和折扣額必須在同一張發(fā)票上的“金額”欄分別注明才可按折扣后的銷售額征收增值稅，如果僅在發(fā)票備注欄注明折扣金額的，則折扣額不得從銷售額中減除。

企業(yè)所得稅：

根據(jù)國(guó)稅函[2008]875號(hào)，企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品價(jià)格上給予的價(jià)格扣除屬于商業(yè)折扣，商品銷售涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。

個(gè)人所得稅

不征個(gè)人所得稅。

b) 上述獲取會(huì)員卡積分在下次消費(fèi)時(shí)抵扣現(xiàn)金的行為：

　　增值稅：

獲取會(huì)員卡積分在下次消費(fèi)時(shí)抵扣現(xiàn)金行為實(shí)際上也屬于折扣方式銷售貨物。具體處理方法同a).

企業(yè)所得稅：

根據(jù)財(cái)會(huì)函[2008]60號(hào)，企業(yè)在銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時(shí)授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分的，應(yīng)當(dāng)將銷售取得的貨款或應(yīng)收貨款在商品銷售或勞務(wù)提供產(chǎn)生的收入與獎(jiǎng)勵(lì)積分之間進(jìn)行分配，與獎(jiǎng)勵(lì)積分相關(guān)的部分應(yīng)首先作為遞延收益，待客戶兌換獎(jiǎng)勵(lì)積分或失效時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入當(dāng)期損益。這一規(guī)定也符合國(guó)稅函[2008]875號(hào)中有關(guān)“買(mǎi)一贈(zèng)一”的要求，即購(gòu)貨返積分形式銷售商品不屬于捐贈(zèng)，應(yīng)將總的銷售金額按各項(xiàng)商品公允價(jià)值的比例，分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)的銷售收入，積分消費(fèi)的收入確認(rèn)由于可兌換金額、是否過(guò)期等事項(xiàng)在積分時(shí)存在不確定性，根據(jù)國(guó)稅函[2008]875號(hào)文件規(guī)定，應(yīng)于積分兌換成禮品或轉(zhuǎn)換成相應(yīng)金額的購(gòu)物券、代金券時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。因此，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。

　　個(gè)人所得稅：

不征個(gè)人所得稅。

會(huì)計(jì)處理：

例：某商品流通企業(yè)對(duì)外銷售一批商品，不含稅銷售額為20000元，增值稅率為17%，同意給予對(duì)方10%的折扣。該企業(yè)的會(huì)計(jì)處理如下：

銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的：

借：應(yīng)收賬款21060

銷售折扣與折讓 2000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 20000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 3060

銷售額和折扣額不開(kāi)在同一張發(fā)票上：

借：應(yīng)收賬款 23400

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 20000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)3400

同時(shí)，

借：銷售折扣與折讓 2000

貸：應(yīng)收賬款 2000

4. 折扣券，在規(guī)定日期之前再次購(gòu)買(mǎi)可以憑券享有七折

折扣券在實(shí)際消費(fèi)時(shí)稅務(wù)處理同第3點(diǎn)，為折扣銷售。

5. 所有會(huì)員都會(huì)獲得J公司的100元抵用券，并將抽取2名會(huì)員贈(zèng)送四天三夜韓國(guó)行。

　　增值稅：

J公司會(huì)員在本次店慶中無(wú)償獲取100元抵用券。會(huì)員如使用抵用券無(wú)償換取等值商品，所贈(zèng)商品需要視同銷售計(jì)算繳納增值稅。增值稅納稅義務(wù)時(shí)間根據(jù)暫行條例規(guī)定。

抵用券如未實(shí)際使用的，則不應(yīng)征收增值稅。

如果會(huì)員在購(gòu)買(mǎi)大金額商品時(shí)部分使用該抵用券，剩余金額實(shí)際支付，據(jù)了解目前各地對(duì)于是否能將該行為認(rèn)定為“有償銷售”從而不視同銷售繳納增值稅的理解并不統(tǒng)一。

企業(yè)所得稅：

會(huì)員在使用該抵用券無(wú)償換取等值商品時(shí)，對(duì)外贈(zèng)送商品應(yīng)視同銷售繳納企業(yè)所得稅。

如果會(huì)員在購(gòu)買(mǎi)大金額商品時(shí)部分使用該抵用券，剩余金額實(shí)際支付，則是否能將該行為認(rèn)定為折扣銷售從而不視同銷售繳納企業(yè)所得稅尚不確定。

　　個(gè)人所得稅

J公司會(huì)員在本次店慶中無(wú)償獲取100元抵用券，獲取抵用券并不伴隨著購(gòu)買(mǎi)商品行為，會(huì)員如使用抵用券無(wú)償換取等值商品，根據(jù)財(cái)稅[2011]50號(hào)：企業(yè)在年會(huì)、座談會(huì)、慶典以及其他活動(dòng)中向本單位以外的個(gè)人贈(zèng)送禮品，對(duì)個(gè)人取得的禮品所得，按照“其他所得”項(xiàng)目，全額適用20%的稅率繳納個(gè)人所得稅。

對(duì)于會(huì)員獲得的韓國(guó)行，則也應(yīng)代扣代繳個(gè)人所得稅。由于實(shí)際操作過(guò)程中，一般不可能要求會(huì)員主動(dòng)申報(bào)個(gè)人所得稅，因此該部分稅金通常由企業(yè)自行承擔(dān)，則應(yīng)代扣代繳個(gè)稅=禮品價(jià)值/[1-20%]*20% 。

建議企業(yè)使用折扣后或使用抵用券后的凈價(jià)來(lái)確認(rèn)收入，這樣可以避開(kāi)一些不必要的關(guān)于個(gè)人所得稅、增值稅和營(yíng)業(yè)稅的爭(zhēng)議。但是如果企業(yè)的折扣后的價(jià)格低于產(chǎn)品成本或者甚至為零，那么企業(yè)很可能面臨稅務(wù)局對(duì)于個(gè)人所得稅、增值稅和企業(yè)所得稅的疑義。

　　處理不當(dāng)有什么風(fēng)險(xiǎn)?

增值稅及企業(yè)所得稅均需視同銷售，還需代扣代繳個(gè)人所得稅。

有什么籌劃方法?

鉑略認(rèn)為以下處理和籌劃方面是實(shí)踐中較為推薦的。

1. 選擇合理的促銷方式，盡量以銷售折扣的形式在發(fā)票上體現(xiàn)促銷的產(chǎn)品。

2. 注意開(kāi)票并完善內(nèi)部規(guī)章制度，如會(huì)員手冊(cè)、會(huì)員卡、折扣券上均注明開(kāi)票方式，如：顧客使用折扣券購(gòu)物后，如需要開(kāi)具發(fā)票，在發(fā)票上分行寫(xiě)明“貨物原價(jià)、折扣金額和實(shí)收銀金額”。

3.對(duì)于買(mǎi)一贈(zèng)一類的情形，可以將原商品和贈(zèng)品組合成促銷裝，促銷裝本身就是一種新的商品。4. 當(dāng)顧客拿著折扣券來(lái)消費(fèi)時(shí)，公司會(huì)將銷售的商品和折扣額同時(shí)開(kāi)在一張發(fā)票上，注明折扣額。

5. 分批折扣，每次折扣后的售價(jià)不要低于成本價(jià)，保持一定的毛利，這樣即使稅務(wù)局有爭(zhēng)議，企業(yè)也可以有一定的抗辯基礎(chǔ)。

　　其他需要考慮的方面：

綜合性考慮：采用不同促銷方式將影響公司財(cái)務(wù)報(bào)表收入金額(報(bào)表好不好看?財(cái)務(wù)指標(biāo)好不好看?)特別對(duì)于上市公司，有時(shí)候可能出于其他目的而愿意承擔(dān)一部分稅金。